きっかけはツイッター

昨日ＴＬを眺めていたら、その返信欄で下記のようなページを見つけましてね、もうあまりのばかばかしさに怒りが収まらず記事を書き始めました。

キャンペーン · 軽減税率に伴うインボイス制度ーこのまま導入すると日本中のフリーランス、零細業者が廃業に追い込まれます。消費税増税を含み制度の凍結を!! · Change.org

なので今回は税制改正大綱の解説ではなく、上記リンク先ページの記載内容がいかに誤っているかを論って斬っていく内容となります。この制度は会社の財政的にも自らの事務的にも負担が増えるので、私も実務家として賛成というわけではありませんが、こんなレベルの低い思い込みとそれに基づく扇動は、インターネットユーザーの厳しい環視のもとに駆逐されるべきと考え、キーボードをたたき始めた次第です。

リンク先ページの誤り

インボイス提出を業種に関係なく事実上全ての中小企業、フリーランスに義務付けている点

インボイスというのは、ざっくりいえば従来の請求書等に登録番号というものを付したものをいうのですが、付したくないならそうすればいいだけのことです。消費税法上何らかの違反をしているわけでも、その記載の有無と今後の営業（詳細は後述）ともまた関係のない話です。

新制度では免税業者との取引の場合課税業者が免税業者が支払っていない分まで消費税払わされるので割高になってしまいます。

消費税の大まかな制度と課税仕入れについて

まずはこの画像をご覧ください。

これは国税局が作成したパンフレットに記載されているものです。

小売業者のところを見てみると、税抜で70,000円を仕入れ、100,000円で売っていますね。それにより7,000円の消費税を卸売業者からの購入時に仕入れ代金に上乗せして支払い、10,000円の消費税を消費者への販売時に販売代金に乗せて受け取っています。消費者から預かった消費税10,000円から卸売業者に支払った消費税7,000を差し引いた残額3,000円が納付税額とされていますね。

消費者が消費税として支払った10,000円は全額国に納付されるべきですよね。小売業者が納付税額の計算上差し引いた7,000円というのは、より商流が上の方の業者がそれぞれ国に納めるはずということで、小売業者は納めなくていいということなんです。現に、小売業者より商流が上に位置する３つの業者の納付税額の合計は7,000円となっていますね。だから小売業者消費者から預かった10,000円の全額を納める必要はなく、3,000円で済むのです。

これを少し消費税法上の用語に近づけて表現すると、事業者が他の者に支払った費用等が課税仕入れに該当するのであれば、標準税率の場合その対価の10/110を消費税の納付税額の計算上差し引くことができる、ということになります。

より商流が上の業者が消費税を納めなくてよいとされている免税事業者であるならば、その業者が納める消費税はないわけですから、小売業者の納付税額から控除できる額も０円となるべきというのが原則論であるところ、現状はそうなっていません。

課税仕入れ　事業者が、事業として他の者から資産を譲り受け、若しくは借り受け、又は役務の提供（給与等を対価とする役務の提供を除く。）を受けることをいう。（消法2①十二、一部削除）

（課税仕入れの相手方の範囲）

法第2条第1項第12号《課税仕入れの意義》に規定する「他の者」には、課税事業者及び免税事業者のほか消費者が含まれる。（消基通11－1－3）

これら２つを合わせて読むと、相手方が免税事業者であっても、当該他の者との取引が消費税が課される類のものであるならば、当該他の者に支払う費用等は課税仕入れとして取り扱うこととされているんです。

現行制度下における免税事業者

では、上の図中の卸売業者が免税事業者である場合を考えてみましょう。その時に卸売業者には次のような選択肢があります。
①価格を70,000円とし、消費税相当額は取らない。
②価格を77,000円とし、消費税相当額を取るが納付はしない。

この時、もし前者をとれば、卸売業者の収益は課税事業者として77,000円で販売した場合と差がありません。いずれも70,000円の収益を獲得できます。一方、小売業者は免税事業者である卸売業者への支払についても課税仕入れとすることができるので、70,000円*10/110の6,364円を納付税額から差し引くことができ、費用に計上すべき額は63,636円となります。支払を受ける側からすると同じだった損益への影響が、支払いをする側からすると、課税事業者への77,000円と免税事業者への70,000円とでは費用計上額は同じとはならないのです。なので、①の方法を採用した免税事業者は課税事業者と同等の利益水準を確保しつつ価格競争で優位に立てます。

もし後者を取れば、収益の額が課税事業者とは異なります。免税事業者は77,000円をまるまる収益を獲得できるのに対し、課税事業者はうち7,000円は国に納付しなければなりませんので、70,000円の収益しか獲得できません。支払をする側からするとどちらも税込77,000円で、どちらへの支払も課税仕入れとなるため、70,000円の費用が計上され価格競争には影響しません。

まとめると、
①の方法
イ．価格競争面……免税事業者が優位
ロ．単位あたりの収益……免税事業者と課税事業者とで差異なし
②の方法
イ．価格競争面……免税事業者と課税事業者とで差異無し
ロ．単位あたりの収益……免税事業者が優位

ただ、消費税の負担、即ちその損益が帰属すべき先は消費者であり、事業者に消費税で損得が生じるというのはおかしいんです。だからその不合理な部分を無くそうというのがインボイス制度です。インボイス制度では、上記のまとめは下記のように変わります。

①の方法
イ．価格競争面……免税事業者と課税事業者とで差異なし
ロ．単位あたりの収益……免税事業者と課税事業者とで差異なし
②の方法……
イ．価格競争面……課税事業者が優位
ロ．単位あたりの収益……免税事業者が優位

料金設定を高くすればシェアが減るだろうという市場の原理が適正に働く形になったのではないでしょうか。なので、「免税業者が支払っていない分まで消費税払わされる」というのは見当違いもいいところです。消費税を取っていれば相手方に課税仕入れを認める、取っていなければ課税仕入れも認めない、それだけのことです。

そもそもこの制度は軽減税率とセットになっているもの

消費税法制定に当たって日本はＥＣの付加価値税を参考にしていますが、ＥＣは当時からインボイス制度を採用しており、昨日今日出てきたような目新しい仕組みではありません。日本でも当初から遡上に載せられていた論点ではあったとみるのが自然です。官民の事務負担を懸念して帳簿及び請求書等保存方式（当時）に落ち着いたのでしょう。ただ、やはり上述した不当な益税の問題があるため見直しに至っただけで、軽減税率とセットというほど紐づけの論点ではありません。

おわりに

制度の変更の前後で比較すれば小規模のフリーランスは価格競争面か収益性のいずれかを犠牲にするかを迫られるわけですが、それは消費税の理念上不当な優位性が失われるだけのものです。これまでの利益を隠しながら死活問題だと嘯く姿勢にはとても賛同できません。今度もこういう扇動を見かけ次第斬っていきたいですね。

制度の意義

前回の記事でも書きましたが、下の世代への資産承継というのは、税負担の軽減だけを目的とすれば死ぬまで持っておくのが一番お得になることが多いです。

ただ皆にそれをやられると消費の期待できる世代への資産承継が遅々として進まないので、政策目的上様々な特別措置が講じられているんですね。

今回ご紹介するのはその特別措置の一つ、教育資金の一括贈与についてです。

制度の概要

贈与税の非課税

個人が直系尊属から取得した信託受益権、金銭又は金銭等の価額について、一定の要件を満たせば、うち1,500万円までは贈与税の課税価格に算入しないことを認める制度です。

要件は以下の通りです。
①その贈与が、その直系尊属と信託会社との間の教育資金管理契約（以下「契約」）に基づく信託受益権の贈与、契約に基づき銀行等に預け入れるための金銭の贈与又は契約に基づき金融商品取引業者の営業所等で有価証券を購入するための金銭若しくは公社債投資信託の受益権の贈与であること
②その贈与が、書面により行われていること
③受贈者がその契約を締結する日において30歳未満であること
④受贈者のその贈与により財産を取得した年の前年分の合計所得金額が1,000万円であること
⑤契約は、受贈者の教育に必要な資金を管理することを目的としていること等一定の要件を満たしていること

※ 教育に必要な資金の範囲は、文部科学省が定めることとしていますのでリンク先をご参照ください。

教育資金の一括贈与に係る贈与税非課税措置：文部科学省

一番オーソドックスなのは金銭の贈与を受け、銀行等に預け入れる方法ですかね。この場合、受贈者は契約に基づき、銀行に特別な口座を解説します。例えば三井住友銀行だと下記のリンク先の様に「普通預金（教育資金贈与非課税口）<まなぶ想い>」という商品が用意されています。

普通預金（教育資金贈与非課税口）の商品概要 ： 三井住友銀行

一般に普通預金というのは要求払いといって、預金者が求めればいつでも払い戻しを受けることができるのですが、それに対してこの口座の預金は、受贈者が自由に払い出すことはできません。教育のための支払に充てた領収書等をその銀行等に提出することが求められます。

なので金銭を贈与したとは言っても、一般にイメージされるような贈与とは少し違うわけですね。可処分性というか、受贈者にとっての自由度は低い財産となっています。

贈与者死亡

契約は、受贈者が30歳に達したこと、受贈者が死亡したこと又は契約に係る信託財産、預金若しくは有価証券の価額が0になった時に終了することとされているのですが、その終了前に贈与者が死亡した場合には、特別の規定が設けられています。

まず贈与者が存命のまま受贈者が30歳に達した場合を考えると、受贈者は、当初課税価格に算入しないこととされた金額から教育のために拠出した分を控除した金額（管理残額）を、その30歳に達した時においてその贈与者から贈与により財産を取得したものとみなされます。

「直系尊属から教育資金の一括贈与を受けた場合の贈与税の非課税」というこの規定の名前からは想像しづらいですが、この規定は非課税というより課税の判断を将来に先送りしている、という性格が強いんです。

この制度は教育のための費用に充てるための金銭の贈与を非課税としたいという趣旨ですが、教育というのは贈与時から遠い将来にわたって行われるものですから、贈与時における現況だけでは課税関係を判断しきれません。

なので一旦最大1,500万円までは課税しないことにして、もし将来その贈与を受けた資金のうち余った金額があったなら、その部分は普通に課税する形で精算しましょう、という制度なんです。

ここで、その終了までの間に贈与者が死亡した場合を考えます。もしその契約の終了時に余った金額があったとしても、既に死亡した人からの贈与を受ける扱いにするというのも理に適いません。もしその死亡した人からの贈与について相続時精算課税を選択していた場合、もう相続・贈与に係る課税関係は精算済みで今さら贈与扱いとされても困るという実務上の障壁もあり、死亡した人からの贈与というのは相続税法の建付け上あってはなりません。

誤りでした。契約の終了時に贈与者が既に死亡していた場合には、暦年課税により贈与税額を計算するそうです。措置法通達70の2の2-10より。あまりしっくりは来ませんが、既に死亡した者からの贈与があったものとみなすんですね。

〔措置法第70条の2の2((直系尊属から教育資金の一括贈与を受けた場合の贈与税の非課税))関係〕｜国税庁

そこで、贈与者が死亡した場合には、その時点で相続税による精算を行うこととなります。具体的には、その贈与者の死亡前3年以内に行われた契約に基づく贈与により取得した信託受益権、金銭又は金銭等については、管理残額相当額を相続又は遺贈により取得したものとみなされる、というのが現行の規定です。

生前贈与加算及び贈与税額控除
ここで3年という数字は何なんだといいますと、相続税法にある生前贈与加算及び贈与税額控除の規定を意識しているのだと思います。贈与税は相続税を補完するものということはいつだかの記事で書きました。換言すると、原則というか、主役は相続税であり、贈与税はあくまで補助役です。

亡くなる前3年以内くらいの贈与であれば遡ることも容易だし、その贈与により取得した財産の価額は相続税の課税価格に加算して、もしその贈与について贈与税を納付していたのなら相続税額から控除する形で精算しよう、という制度ですね。

改正点

贈与者死亡の場合について、以下の点が変わります。

①期間が3年以内→無期限に……

相続又は遺贈により信託受益権等を取得したものとみなされる場合は、その死亡前3年以内の契約に基づく贈与により取得した財産に限られていましたが、その死亡の日までの年数は問われないこととなりました。納税者不利になりました。

ただ、受贈者がその贈与者が死亡した時において23歳未満、学校等に在学中、教育訓練を受講している場合は適用対象外という制度は堅持されるそうです。

②子以外は相続税額の加算の対象に……

相続税額の加算（２割加算）

相続又は遺贈により財産を取得した個人が、被相続人の第一親等の血族及び被相続人の直系卑属である代襲相続人並びに配偶者以外である場合には、納付すべき相続税額が20%加算されます。

これは、相続税は親から子へという資産承継を前提としているところ、例えばいきなり孫に遺贈するとなると、普通は 被相続人→子→孫 という順で２回相続税が生じ得る機会があるところ、１回だけになってしまうのはずるいよねということでこの規定があります。

ただ、子がその相続以前に死亡している場合のその子の代襲相続人である孫は、この規定の適用対象外です。「被相続人の直系卑属である代襲相続人」に該当しますし、将来の相続税の負担減を狙ったものでないことは明白ですからね（狙って子を先に始末するなんてどこのドラマですか）。

代襲相続というのは、被相続人の子又は兄弟姉妹で生存していれば相続人となっていたものがその被相続人の死亡以前に死亡していた場合に、その相続人となっていたものの子が代わりに相続人となる制度のこと。直系卑属は２代でも３代でも代襲相続が生じるが、兄弟姉妹は１代限りである点で異なるので注意。

相続又は遺贈により取得したものとみなされる管理残額についての２割加算の適用

今まで①により相続又は遺贈により取得したものとみなされた管理残額に対応する相続税額は2割加算の対象とはならなかったのですが、贈与者の子以外の直系卑属（孫とか）については、この措置がなくなるそうです。

ただ、その贈与者死亡の時においてその直系卑属がその贈与者を被相続人とする相続に係る代襲相続人であるならば、本来の相続財産や生命保険金等他の規定に基づくみなし相続財産に係る相続税額については２割加算が適用されないわけですから、この場合にはこの管理残額に対応する部分についても２割加算の対象外とすることが適当でしょう。

大綱にはそのような記載はなく、子以外であれば２割加算の対象にする旨しか書いていません。この辺りは当然に整合させてくるだろうとは思いますが、注視していきましょう。

１．お金がある家って本当にあるんですね

この制度も割と昔からありますよね。初めてこの存在を知った時は、こんな制度を適用するような家庭ってあるんだとずいぶん驚いたものです。

私には縁のない規定なので投げやりですが、今回は住宅取得等資金の贈与に関する改正のご紹介です。

２．制度の概要

２－１．概要

大きく分けて、贈与税の非課税規定と、相続時精算課税の特例がありますので、それぞれ解説していきます。

贈与税の非課税

次の要件を満たす場合に、その住宅の取得等に係る契約の締結日等の区分に応じて一定額を贈与税の課税価格に算入しないことができる旨を定めています。

①贈与者が受贈者の直系尊属であること
②受贈者がその住宅取得等資金の贈与に係る居住無制限納税義務者又は非居住無制限納税義務者であること
③受贈者がその年の１月１日において20歳以上であること
④受贈者のその年の合計所得金額が2,000万円以下であること
⑤次に掲げる場合のいずれかに該当すること
イ．受贈者がその年の翌年3月15日までにその住宅取得等資金の全額をもって、住宅用家屋の新築若しくは未使用の住宅用家屋の取得、又はこれらの住宅用家屋の新築若しくは取得とともにその敷地となる土地等の取得のための対価に充てて住宅用家屋の新築又は未使用の住宅用家屋を取得したこと
※住宅用家屋とは、一棟の家屋で面積が240㎡以下かつ一定面積以上であること、その床面積の1/2以上がその居住の用に供されること、日本にあることのいずれの要件も満たす家屋をいいます。

この下限の一定面積について今回改正があり、従来の50㎡から40㎡へと引き下げられています。

ロ．受贈者がその年の翌年3月15日までにその住宅取得等資金の全額をもって、既存住宅用家屋の取得又はその既存住宅用家屋の取得とともにその敷地となる土地等の取得のための対価に充てて既存住宅用家屋を取得したこと
※既存住宅用家屋とは、使用されたことがある住宅用家屋で一定の耐震基準に適合するもの又は建築から取得までの期間が20年（登記簿上の構造が鉄筋コンクリート造である等一定の場合には25年）以下であり、耐震基準若しくは期間の基準、及び面積要件を満たすことについて登記簿等で証明された家屋をいいます。
ハ．受贈者がその年の翌年3月15日までにその住宅取得等資金の全額をもって、その受贈者が居住している住宅用の家屋について行う増改築等又はその家屋の増改築とともにその敷地となる土地等の取得のための対価に充ててその家屋の増改築等をしたこと。
※増改築等とは、増築、改築、大規模の修繕又は大規模の模様替で、工事費用100万円以上、その家屋がその受贈者が主として居住の用に供すると認められること等一定の要件を満たす工事をいいます。
⑥受贈者が、上記の家屋をその取得等をした日までに居住の用に供し、又は同日後遅滞なくその受贈者の居住の用に供することが確実であると見込まれること

要件だけですごく長いですね。租税特別措置法はこんなのばっかです。

贈与税の課税価格に算入しない一定額とは、令和3年4月1日から同年12月31日までの間にその取得等に係る契約が締結されたものについては、省エネ、耐震又は高齢者向け等一定の基準に適合し、かつ、その対価又は費用に含まれる消費税額が10%相当である場合には1,200万円、10%相当でない場合には800万円とすると決められていたのですが、今回の改正で急遽増額されました。それぞれ1,500万円、1,000万円となっています。

先述の基準に適合しない場合にはそれぞれ500万円を減じた金額となります。

相続時精算課税の特例

こちらの規定は大きな改正点はありませんが、せっかくなので解説しましょうか。

　　相続時精算課税とは？

そもそもの相続時精算課税という制度から説明しましょう。

相続・遺贈と贈与とでは納付すべき税金の種類が異なり、それぞれを納付した段階で課税関係は終了してしまうのですが、生前贈与も相続と一体として精算することを認めているのがこの制度です。

一般に贈与税は相続税に比べて負担が重いので、生前贈与をするより死ぬまで持ち続けて相続させた方が税務コストは軽くなるのですが、そういう方が多くなると資産の継承が遅々として進みませんよね。そこで生み出されたのが、生前贈与も相続と同様に取り扱って、贈与税が生じてしまったら相続時の相続税から控除する形で精算する、相続時精算課税という制度です。一定の要件を満たす場合に、受贈者の選択により適用を受けることができます。

　　住宅取得等資金の贈与を受けた場合の特例って？

相続時精算課税の一定の要件の中に、贈与者がその年1月1日時点において60歳以上であることがあるのですが、その要件の緩和について定めたものがこの特例です。

要件は、その贈与者の直系卑属である推定相続人又は孫が２－１②、③、⑤、⑥を満たしている場合となります。

例えば、25歳の人が55歳の父母から財産の贈与を受けた場合には、贈与者である父母が60歳以上という要件を満たしていないわけですから、相続時精算課税の適用を受けることは原則としてできません。

ただ、それが数々の要件を満たした住宅取得等資金の贈与である場合には、受贈者が贈与者の直系卑属である推定相続人又は孫に該当しているため、贈与者である父母は60歳未満ではあるものの、特例として相続時精算課税の適用を選択することが可能となります。

３．はじめての記事落とし

前にも書きましたが、個人的には税制改正大綱は毎日１件ずつやってパパっと終わらせたかったのですが、ついに昨日落としました。ごめんなSorry。

まあ自分が楽しむためのものに自分が追われてちゃ世話ないですから、早いうちに自分ルールを破れてよかったのかもしれません。

ただ１度破ってしまっただけで自分ルールに全くのガン無視を決めてよいという道理もないです。そもそも世の中完璧に熟せることの方が少ないわけですから、１か０かではなく、１がダメなら0.95くらいはという意思や気力こそ大事なのだと思うんですよ。なのでこれからも１日１件という目標は掲げ続けます。幸いにも明後日から３連休ですから、ここでガッツリ溜めておきたい……！